在上市過程中和上市以后的財務(wù)運作過程中，企業(yè)常常會遇到各類涉稅風險問題。上市公司生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模大，業(yè)務(wù)復雜多樣，涉及的稅種、稅收政策及調(diào)整變化較多，涉稅事項形式多種多樣，涉稅審批、購票、包括固定資產(chǎn)在內(nèi)的各項抵扣業(yè)務(wù)量大，有些涉稅事項處理極為復雜，有時稅收政策的變動對公司稅收籌劃和生產(chǎn)經(jīng)營決策影響較大，中華講師網(wǎng)於國智認為作為上市公司，納稅已成為影響其經(jīng)營決策的一個越來越重要的因素。全面防范稅務(wù)風險已成為上市公司風險控制的重要工作。  

　　稅務(wù)風險在上市過程中和上市以后的財務(wù)運作過程中，企業(yè)常常會遇到上述各類涉稅風險問題。目前，上市公司因為稅務(wù)而出現(xiàn)問題的比較多，大量公司涉及補繳所得稅、增值稅、營業(yè)稅等稅款。一但公司被認定為偷稅，除被限期補稅，還需承擔罰金和滯納金。不僅使公司的形象大打折扣，而且其造成的經(jīng)濟損失也是非常巨大的。作為上市公司，納稅已成為影響其經(jīng)營決策的一個越來越重要的因素。全面防范稅務(wù)風險已成為上市公司風險控制的重要工作。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于開展2011年稅收專項檢查工作的通知》（國稅發(fā)[2011]24號）文的要求，資本交易項目列為今年稅收專項檢查的指令性項目，近兩年來，隨著一系列資本交易案件的查處，國家稅務(wù)總局發(fā)現(xiàn)，資本交易項目存在很多稅收題目，其涉及的稅款額度之大，令人觸目驚心。因此，2011年，資本交易項目被列為頭號檢查對象。

    一、上市公司并購重組存稅務(wù)變數(shù)

　　從稅務(wù)的角度分析，《關(guān)于促進企業(yè)兼并重組的意見》及《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》等最新的規(guī)定和政策必然會對上市公司的并購重組產(chǎn)生一定影響。并購重組在帶來整合效益的同時，企業(yè)同樣也面臨著許多的業(yè)務(wù)整合風險及相關(guān)的稅務(wù)風險。根據(jù)《通知》第五、六條的有關(guān)規(guī)定，滿足一定條件的企業(yè)可以申請?zhí)厥庑远悇?wù)處理。具體來講，股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%；資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%.根據(jù)2010年上市公司公告，老鳳祥股份定向增發(fā)購買黃埔區(qū)國資委持有的老鳳祥有限公司27.57%的股份；ST張銅擬發(fā)行股份購買沙鋼集團持有的淮鋼特鋼63.79%的股份等等，收購股權(quán)比例都達不到75%.因此，有業(yè)內(nèi)資深人士指出，這些企業(yè)不符合特殊性稅務(wù)處理的條件，都存在重大的稅務(wù)風險或面臨較大的稅務(wù)負擔。

    上市公司在進行并購重組前也必須充分做好稅務(wù)功課，認真研究《通知》及《管理辦法》的有關(guān)規(guī)定，如特殊性稅務(wù)處理的條件、控股企業(yè)的概念、跨境重組的稅收管理等，避免稅務(wù)風險，爭取稅收利益。同時，上市公司在并購重組前，應(yīng)當事前準備相應(yīng)的稅務(wù)方案，積極尋求與稅務(wù)機關(guān)的討論，在獲得稅務(wù)機關(guān)認可的前提下，可以更好地進行并購重組操作。

    二、IPO前稅務(wù)歷史遺留問題需補稅

　　企業(yè)上市通常會遇到的常見的稅務(wù)遺留問題，在實務(wù)操作過程中，企業(yè)進行股份改制時涉及的個人所得稅爭議，以前年度稅款的未繳少繳或緩繳，一些減免稅的取得和批準不規(guī)范，過于激進的稅務(wù)籌劃安排（如將利潤留在海外離岸公司）等情況較為常見。部分民營企業(yè)在上市前的利潤分配過程中，存在欠稅逃稅的現(xiàn)象，但各省市對此部分的稅款追繳態(tài)度卻有所不一。雖然國家稅務(wù)總局在《關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》中規(guī)定，股份制企業(yè)用盈余公積金派發(fā)紅股屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)作為個人所得征稅，但部分省市并未強制要求企業(yè)繳納該部分稅款。還存在其他一些稅務(wù)問題，如企業(yè)的實際收入和報稅的收入之間存在差距，或者仍與當?shù)囟悇?wù)監(jiān)管部門采取包稅制，或是將企業(yè)利潤留存在海外離岸公司以達到避稅目的。對于歷史遺留的稅務(wù)問題，主要的解決方式還是補稅。

    對于有上市預(yù)期的企業(yè)，應(yīng)提前進行稅務(wù)健康檢查，盡早發(fā)現(xiàn)問題，引入券商、律師、會計師等中介，尋找解決方案，問題發(fā)現(xiàn)越早，解決的可能性越大，對上市的影響也越小。對歷史遺留的稅務(wù)風險，可能需要公司發(fā)行前的全體股東和實際控制人承諾負擔全部潛在風險的責任。對一些不規(guī)范的稅務(wù)優(yōu)惠，應(yīng)盡早進行溝通，取得規(guī)范的批準，同時應(yīng)對未來進行合理稅務(wù)籌劃，防范稅務(wù)風險，以防上市過程和上市后有類似問題出現(xiàn)。

    三、減持限售股避稅有可能被追繳

　　財政部、國家稅務(wù)總局、證監(jiān)會出臺新規(guī)，明確對自然人減持限售股征收20％的個人所得稅。然而，在大部分限售股個人股東依法積極申報繳納稅款的同時，部分納稅人卻開始鉆起了政策的空子，使出了形形色色的避稅花招。其手段之隱蔽、動作之迅猛、花樣之多令人目不暇接。其一，人為調(diào)整送、轉(zhuǎn)股日期進行高轉(zhuǎn)送股以規(guī)避個人所得稅。自然人發(fā)起設(shè)立并上市的公司在限售期內(nèi)不進行送股或轉(zhuǎn)股，等到限售期結(jié)束后再進行高比例送轉(zhuǎn)股票，利用除權(quán)后較低的股票價格轉(zhuǎn)讓，從而極大地降低稅負。其二，用限售股換購ETF基金份額規(guī)避轉(zhuǎn)讓限售股個人所得稅。個人限售股股東通過買足其他ETF成份股后和自己持有的限售股一并換購ETF基金份額，而后在二級市場賣出，這相當于按市價間接減持股份，從而規(guī)避個人所得稅。限售股轉(zhuǎn)讓涉及個稅金額巨大，部分納稅人上述瞞天過海逃避繳稅義務(wù)的行為隱含極大的稅務(wù)風險，避稅款有被追繳的可能。雖然限售股轉(zhuǎn)讓征收個稅的新規(guī)出臺后，國家稅務(wù)總局又于日前下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好限售股轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅征收管理工作的通知》，對限售股轉(zhuǎn)讓征稅流程進行了細化，但是對于高轉(zhuǎn)送股可能存在的避稅問題依然沒有明確規(guī)定。

    四、資產(chǎn)減值調(diào)控利潤易成稅務(wù)稽查靶子

　　出于某種需要，“資產(chǎn)減值準備”也成為企業(yè)操縱利潤的工具。一些企業(yè)主要在面臨重虧和微利時，紛紛運用資產(chǎn)減值準備進行盈余操縱。在重虧情況下，企業(yè)為避免連續(xù)幾年虧損，往往在報告虧損年度將虧損做大，以便“輕裝上陣”，計提資產(chǎn)減值準備無疑成為可行的操作方案。在重虧當年大量計提減值準備，加大當年度虧損額，為以后年度扭虧提前作好"埋伏".在微利情況下，實際虧損的企業(yè)為了逃避陷入困境，通過調(diào)節(jié)利潤，使虧損變成微利。這類企業(yè)往往以出現(xiàn)正利潤為盈余管理的目標，調(diào)整的對象是凈利率的正負，而不是正凈利率的高低。由于微利企業(yè)一般在虧損時的虧損額往往不是特別大，利用資產(chǎn)減值準備來調(diào)節(jié)利潤的操作性就很強。企業(yè)在以前年度為了不出現(xiàn)虧損，沒有計提或沒有足夠地計提減值準備。

    報道稱，蓮花味精資產(chǎn)減值損失大起大落，有通過資產(chǎn)減值損失操縱和調(diào)控的嫌疑。截至2009年12月31日，蓮花味精3年以來的應(yīng)收款項、其他應(yīng)收款、預(yù)付款賬面金額合計4.94億元，占公司當年凈資產(chǎn)的比例高達30.32%.而從國際慣例看，在發(fā)達的市場經(jīng)濟條件下，對某一公司而言，存在3年以上的應(yīng)收款項是一種極不正常的現(xiàn)象，而且即使存在，也早已100%計提壞賬準備，直接將其潛在損失全部計入當期損益。由于會計和稅務(wù)上的處理方式不一樣，導致了資產(chǎn)賬面價值和計稅基礎(chǔ)之間必然會存在一定的差異。而正是這一差異又會引發(fā)企業(yè)潛在的涉稅風險。

    大量計提資產(chǎn)減值損失容易被重點稽查。在稅務(wù)稽查之前，稅務(wù)機關(guān)往往會對企業(yè)前進行納稅評估，即對企業(yè)納稅合理性的一個評估。因此，如果上市公司以資產(chǎn)減值損失來調(diào)控當年利潤，那么就會出現(xiàn)當年利潤很小，但應(yīng)納稅所得額不受影響，繳的稅款就比較多。而以后年度，減值準備沖回的當年就會出現(xiàn)利潤很大，納稅很少，這樣就會引起稅務(wù)部門的高度關(guān)注，也容易被納入納稅檢查的對象。

    五、轉(zhuǎn)移定價無合理商業(yè)目的存三重征稅

　　在企業(yè)轉(zhuǎn)移定價過程中，中小股東關(guān)心的是轉(zhuǎn)移定價對自身的利益是否構(gòu)成侵害，而證券交易所和證監(jiān)會關(guān)注的是上市公司轉(zhuǎn)移定價的行為是否規(guī)范，稅務(wù)機關(guān)則注意上市公司的轉(zhuǎn)移定價是否有偷逃稅的動機和嫌疑。

    上市公司在日常經(jīng)營過程中常常與其設(shè)立的子公司頻繁發(fā)生資金往來和內(nèi)部交易，有些上市公司是出于正常的資金調(diào)度便利和稅收的考慮，但很多公司的內(nèi)部交易并非出于此種目的，一些上市公司將本應(yīng)獲取的利益輸送給下屬子公司的少數(shù)股東。

    新稅法則對企業(yè)的轉(zhuǎn)移定價行為做出了相關(guān)規(guī)定。新稅法第47條規(guī)定：“企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整?！薄秾嵤l例》第120條規(guī)定：“不具有合理商業(yè)目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。”因此，如果沒有合理商業(yè)目的，稅務(wù)機關(guān)可以對企業(yè)報表進行調(diào)整，所以具有極大的殺傷力。

    在實踐中被選為轉(zhuǎn)移定價稅務(wù)審計對象可能性較高的企業(yè)主要包括，連續(xù)數(shù)年營業(yè)虧損或盈利上下波動的企業(yè)、關(guān)聯(lián)交易和非關(guān)聯(lián)交易利潤率存在差異的企業(yè)、與低稅率地區(qū)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來數(shù)額較大的企業(yè)、存在特許權(quán)使用費或者其他服務(wù)費用支付的企業(yè)、使用不常見的轉(zhuǎn)移定價方法的企業(yè)。

    轉(zhuǎn)移定價除了具有雙重征稅的風險外，還可能被三重征稅。盡管各級地方稅務(wù)部門有一定的自由裁量權(quán)，但如果轉(zhuǎn)移定價調(diào)整數(shù)額沒有支付給被調(diào)整的企業(yè)，這部分調(diào)整數(shù)額將會被確認為紅利支付，但不能免征預(yù)提所得稅。此外，當企業(yè)處于稅收減免期，轉(zhuǎn)移定價調(diào)整可能會導致減免期提早結(jié)束。

    六、關(guān)聯(lián)企業(yè)預(yù)付款購銷業(yè)務(wù)隱藏逃稅嫌疑

　　預(yù)付款方式。即利用母子公司或關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來關(guān)系，本來不需要為企業(yè)支付預(yù)付款，但可以利用預(yù)付款的形式為其關(guān)聯(lián)企業(yè)拆借資金以達到融資的目的，而這種隱性的融資方式也恰好可以逃避借款利息收入產(chǎn)生的應(yīng)納稅款。

    上市公司如果和關(guān)聯(lián)企業(yè)間通過預(yù)付賬款形式支付款項，很可能是出于融資目的，利用預(yù)付款掩蓋互相拆借資金的真相，進而逃避繳納借款利息收入產(chǎn)生的企業(yè)所得稅。

    出于整體經(jīng)營戰(zhàn)略的考慮，上市公司與其關(guān)聯(lián)公司往往會發(fā)生一些借款行為，有的是有償劃撥，有的則是無償劃撥。有償劃撥按照《企業(yè)所得稅法》第六條和第七條的規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入為收入總額，利息收入是其中一項，但利息收入又不屬于《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的收入總額中的不征稅收入范疇，因此，應(yīng)按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。如果是無償劃撥，實質(zhì)上是將借款企業(yè)利益無償轉(zhuǎn)贈他人的一種行為。因此，稅務(wù)部門有權(quán)按銀行同期借款利率核定其轉(zhuǎn)借收入，并就其適用營業(yè)稅暫行條例按金融業(yè)稅目征收營業(yè)稅。此外，由于支付給上游企業(yè)的借款產(chǎn)生的利息與其生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)，稅務(wù)機關(guān)還將調(diào)整下游收款企業(yè)的應(yīng)稅所得額，并要求其補繳企業(yè)所得稅。

    七、稅收政策變化導致追繳稅款

　　稅收政策變化是指國家稅收法規(guī)時效的不確定性。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展變化，國家產(chǎn)業(yè)政策和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的調(diào)整，稅收政策總是要作出相應(yīng)的變更，以適應(yīng)國民經(jīng)濟的發(fā)展。因此，國家稅收政策具有不定期或相對較短的時效性。海普瑞的招股書中，提到了其自2000年至2007年，享受到深圳市企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策，但該優(yōu)惠政策并沒有國家法律、行政法規(guī)或國務(wù)院有關(guān)規(guī)定作為依據(jù)，因此公司存在因前述稅收優(yōu)惠被稅務(wù)機關(guān)撤銷而產(chǎn)生額外稅項和費用的可能。此外，又是根據(jù)深圳市地方稅務(wù)局的相關(guān)規(guī)定，海普瑞以實際繳納的增值稅和營業(yè)稅為計稅依據(jù)，未包括增值稅免抵稅額，此舉與財政部和稅務(wù)總局2005年25號文件的規(guī)定存在差異，有被追繳稅款的風險。

    八、虛增收入將補繳稅款及罰金

　　上市公司虛增銷售收入是公司業(yè)績作假的主要手段之一。作假的主要手段有：虛構(gòu)客戶，虛擬銷售；以真實客戶為基礎(chǔ)，虛擬銷售；利用與某些公司的特殊關(guān)系制造銷售收入；對銷售期間不恰當分割，調(diào)節(jié)銷售收入；對有附加條件的發(fā)運產(chǎn)品全額確認銷售收入；在資產(chǎn)控制存在重大不確定性的情況下確認收入。虛構(gòu)收入手法非常明顯是違法的，但有些手法從形式上看是合法，但實質(zhì)是非法的，這種情況非常普遍。從表面上看，大多數(shù)情況并沒有違反有關(guān)會計制度與會計準則的規(guī)定，從本質(zhì)上看則虛增了利潤，這是上市公司比較常用且?guī)в衅毡樾缘氖侄?。如上市公司利用子公司按市場價銷售給第三方，確認該子公司銷售收入，再由另一公司從第三方手中購回，這種做法避免了集團內(nèi)部交易必須抵銷的約束，確保了在合并報表中確認收入和利潤，達到了操縱收入的目的。

    九、稅前扣除無發(fā)票調(diào)增應(yīng)納稅所得額

　　香港某上市公司同京達文化傳播有限公司簽定合同金額××萬元，無發(fā)票列入待攤費用。分別于當年3月、6月、9月攤?cè)霠I業(yè)費用，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，申報補繳企業(yè)所得稅。

    1、企業(yè)的稅前扣除，一律要憑合法的票證憑據(jù)確認。凡不能提供合法憑證的，一律不得在稅前進行扣除?！吨腥A人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十一條　不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務(wù)報銷憑證，任何單位和個人有權(quán)拒收。國家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于加強企業(yè)所得稅管理若干問題的意見》明確規(guī)定，企業(yè)超出稅前扣除范圍、超過稅前扣除標準或者不能提供真實、合法、有效憑據(jù)的支出，一律不得稅前扣除。

    2、面臨著補稅的風險。由于白條列支的費用不得稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，并補繳企業(yè)所得稅。

    3、面臨著稅務(wù)行政處罰的風險。根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十六條的規(guī)定，對于未按照規(guī)定取得發(fā)票的行為，由稅務(wù)機關(guān)責令限期改正，沒收非法所得，可以并處萬元以下的罰款。

    十、應(yīng)收賬款自行稅前扣除補繳企業(yè)所得稅

　　納稅人在申報壞賬損失時，均應(yīng)提供能夠證明壞賬損失確屬已實際發(fā)生的合法證據(jù)，包括具有法律效力的外部證據(jù)、具有法定資質(zhì)的中介機構(gòu)的經(jīng)濟鑒證證明和特定事項的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)。

    企業(yè)發(fā)生的壞賬損失，只能在損失發(fā)生的當年申報扣除，不得提前或延后，并且必須在壞賬損失年度終了后15日內(nèi)向有關(guān)稅務(wù)機關(guān)申報。非因計算錯誤或其他客觀原因，企業(yè)未及時申報的壞賬損失，逾期不得扣除。

    關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的往來賬款不得確認為壞賬。但是，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的應(yīng)收賬款，經(jīng)法院判決負債方破產(chǎn)，破產(chǎn)企業(yè)的財產(chǎn)不足以清償?shù)呢搨糠?，?jīng)稅務(wù)機關(guān)審核后，應(yīng)允許債權(quán)方企業(yè)作為壞賬損失在稅前扣除。

    上市公司稅務(wù)風險來源于納稅人在計算和繳納稅款方面承擔的各種風險，進一步講則是納稅人因負擔稅款、違反稅收法律規(guī)定等原因而可能遭致利益受損的可能性。企業(yè)因納稅風險而帶來的利益損失更多是和稅收政策遵從和納稅金額核算有關(guān)。主要包括交易風險和遵從風險：交易風險是指企業(yè)各種商業(yè)交易行為和交易模式因本身特點可能影響納稅準確性而導致未來交易收益損失的不確定因素。遵從風險是指企業(yè)的經(jīng)營行為未能有效適用稅收政策而導致未來利益損失的不確定因素。隨著企業(yè)經(jīng)營規(guī)模的不斷發(fā)展以及稅務(wù)征管執(zhí)法力度的不斷加大，因?qū)τ嘘P(guān)納稅事項進行了錯誤的處理給企業(yè)帶來的信譽危機和經(jīng)濟損失愈加嚴重，納稅風險的防范與化解變得越來越重要和急迫。