稅收籌劃是企業(yè)利潤(rùn)管理的重要手段，是企業(yè)財(cái)務(wù)管理行為和政府政策之間的最佳結(jié)合點(diǎn)，其經(jīng)濟(jì)學(xué)意義重大。

一、稅收籌劃存在的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

    市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是一種平等經(jīng)濟(jì)，參與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的市場(chǎng)主體擁有平等的市場(chǎng)地位，其體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系主要是等價(jià)交換關(guān)系和平等競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系；但是，市場(chǎng)主體出于對(duì)自身經(jīng)濟(jì)利益的追求，競(jìng)爭(zhēng)就成為市場(chǎng)參與者一種必然的市場(chǎng)行為。市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勝劣汰的自然法則和殘酷性，迫使市場(chǎng)的每一個(gè)參與主體必須謹(jǐn)慎地進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策。制定決策是管理的首要職能和存在基礎(chǔ)。決策者的決策，一般都是基于自己所掌握的各種信息。

    1、稅收籌劃是征納雙方博弈的結(jié)果。現(xiàn)代稅收信息的供求雙方可以理解為博弈的雙方。對(duì)稅務(wù)征管而言，作為掌握信息的一方，一是不愿公開(kāi)其稅收信息；二是法律法規(guī)不明確的、或有疏漏的盡量不公開(kāi)。對(duì)納稅人而言，他們處于被動(dòng)的一方，只能是想方設(shè)法搜集決策所需信息，以利于自己進(jìn)行正確的決策。得不到足夠可靠的信息時(shí)，就可能導(dǎo)致決策失誤，遭受經(jīng)濟(jì)利益損失；當(dāng)由于缺乏足夠的、高質(zhì)量的、及時(shí)的信息而要承擔(dān)較大的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，納稅人就會(huì)選擇放棄；因此解決信息不對(duì)稱(chēng)問(wèn)題，使信息供求各方均有利，就成為一種必然選擇，也是信息需求雙方長(zhǎng)期博弈的均衡點(diǎn)。在現(xiàn)實(shí)生活中，人們經(jīng)常利用這種信息不對(duì)稱(chēng)規(guī)律來(lái)達(dá)到自利的目的。因?yàn)槎愂栈I劃不僅直接會(huì)減輕企業(yè)稅負(fù)，而且由于減少成本，會(huì)強(qiáng)占市場(chǎng)份額而增加收入，只要是理性的企業(yè)都會(huì)力爭(zhēng)進(jìn)行稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富最大化。

    2、稅收籌劃可以降低企業(yè)交易成本。按照新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中的交易成本理論，稅收籌劃的出現(xiàn)是為了節(jié)約交易成本，其具有信息濃縮的特征。所有的交易主體可以從這些濃縮的信息中得到好處，因?yàn)檫@是一種內(nèi)生性的“共有信念”。當(dāng)然，這與制度具有能夠經(jīng)受環(huán)境連續(xù)變化和參與人微小偏離的耐久性特征是分不開(kāi)的。我們可以認(rèn)為，這種“共有信念”是建立在相互信任的基礎(chǔ)之上的。當(dāng)隨機(jī)變量的作用過(guò)大以至于動(dòng)搖了信任基礎(chǔ)的時(shí)候，“共有信念”就會(huì)發(fā)生很大的偏離，這時(shí)就會(huì)釀成“誠(chéng)信危機(jī)”。

    3、稅收違法行為的成本過(guò)小是稅收籌劃不能有效實(shí)行的深層次原因。稅法、準(zhǔn)則的執(zhí)行情況是管理者確定偷逃稅等稅收違法行為成本的一個(gè)因素。如果稅法、法規(guī)、準(zhǔn)則得不到有效執(zhí)行，企業(yè)的違法、違規(guī)行為得不到應(yīng)有的懲戒，則企業(yè)違法、違規(guī)行為的成本較低，管理者在權(quán)衡了成本與收益之后，自然傾向于選擇偷逃稅或是使稅收籌劃行為異化為偷逃稅行為。稅收作為納稅人經(jīng)濟(jì)利益的凈流出，理性的納稅人主觀上總會(huì)存在減輕稅負(fù)，減少利益損失的動(dòng)機(jī)與愿望，偷逃稅作為一種減少稅收支出的手段必然會(huì)為廣大納稅人所考慮采用。由此可見(jiàn)，納稅人減輕稅負(fù)的動(dòng)機(jī)在目前稅收違法成本較小的條件下必然會(huì)通過(guò)偷逃稅這種簡(jiǎn)單、便捷的方式予以實(shí)現(xiàn)，這便客觀上阻礙了稅收籌劃在實(shí)際中的運(yùn)用。

4、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是法制經(jīng)濟(jì)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，市場(chǎng)主體需要依靠法律來(lái)進(jìn)行宏觀調(diào)控，維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中法律體系的主要任務(wù)也在于維護(hù)自主企業(yè)制度和平等的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，規(guī)范市場(chǎng)主體的經(jīng)濟(jì)行為，消除不平等競(jìng)爭(zhēng)。雖然世界各國(guó)都特別注重在稅收領(lǐng)域的職業(yè)道德教育，但從國(guó)內(nèi)外發(fā)生的一系列偷稅案件來(lái)看，職業(yè)道德約束是很脆弱的，它缺乏剛性，必須依靠嚴(yán)格的法律才能更有效地遏制偷稅等經(jīng)濟(jì)違法犯罪。

二、稅收籌劃效應(yīng)的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

    任何稅收籌劃行為，其產(chǎn)生的要本原因都是經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)，即經(jīng)濟(jì)主體為追求其自身經(jīng)濟(jì)利益的最大化，這也是資本的本質(zhì)所必然需求。就稅收而言，它是作為生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的支出項(xiàng)目，企業(yè)必然希望越少越好，無(wú)論稅收是怎么樣的合理公正，都意味著企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)利益的損失。那么減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)必然成為其一個(gè)最直接和根本的動(dòng)力。然而，這個(gè)并不能解釋納稅人進(jìn)行稅收籌劃動(dòng)力機(jī)制的全部，因?yàn)槠髽I(yè)自身追求的復(fù)雜性決定了企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的主觀因素的復(fù)雜性。

1、稅收籌劃的微觀效應(yīng)

    第一，有利于企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)利益最大化。企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體，在產(chǎn)權(quán)界定清晰的前提下，追求自身利益的最大化是其天性。企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化的實(shí)現(xiàn)不僅要求總收入大于總成本，而且要求總收入與總成本之間的差額最大。在總收入一定的情況下，要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化，就必須使總成本最小化。企業(yè)的總成本由兩部分構(gòu)成：一是內(nèi)在成本，即外購(gòu)原材料、外購(gòu)燃料、外購(gòu)動(dòng)力、支付工人的工資和津貼等生產(chǎn)成本和銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間成本；二是外在成本，即國(guó)家憑借其權(quán)力按照稅法規(guī)定強(qiáng)制、無(wú)償?shù)貙?duì)企業(yè)征收的稅收。減少內(nèi)在成本可提高企業(yè)總體的經(jīng)濟(jì)效益，減少外在成本同樣可以提高企業(yè)的總體經(jīng)濟(jì)效益。因此，企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體，在產(chǎn)權(quán)界定清晰的前提下，為實(shí)現(xiàn)自身經(jīng)濟(jì)利益的最大化，必然將減輕稅收負(fù)擔(dān)作為一個(gè)重要的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，而稅收籌劃則是企業(yè)實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)的最便利的手段。從這個(gè)意義上說(shuō)，企業(yè)是稅收籌劃的最主要、最直接的受益者，稅收籌劃的最大功效是滿足了企業(yè)降低納稅成本的需要。

    第二，稅收籌劃有利于增強(qiáng)納稅人的法制觀念，提高企業(yè)和個(gè)人納稅意識(shí)。企業(yè)要想進(jìn)行稅收籌劃，只有深刻理解、掌握稅法，才能領(lǐng)會(huì)并順應(yīng)稅收政策導(dǎo)向，做出理性抉擇。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)占統(tǒng)治地位，國(guó)有企業(yè)統(tǒng)收統(tǒng)支，“大鍋飯”效應(yīng)較為普遍，經(jīng)濟(jì)主體法制觀念不強(qiáng)，使得企業(yè)和個(gè)人或不關(guān)心稅制，對(duì)其中條例不聞、不問(wèn)、不懂；或全憑人情關(guān)系，以言代法，以言代稅，稅收意識(shí)淡薄。可見(jiàn)，稅收意識(shí)的增強(qiáng)，基本前提是了解稅法、學(xué)習(xí)稅法，而稅收籌劃以經(jīng)濟(jì)利益為目標(biāo)，能引導(dǎo)企業(yè)自行完成這一過(guò)程。從現(xiàn)實(shí)征納過(guò)程中也不難看出，稅收籌劃進(jìn)行得早、搞得周全的企業(yè)(如某些三資企業(yè)、大型企業(yè)集團(tuán))，其納稅意識(shí)、納稅行為均令征管機(jī)關(guān)滿意。

    第三，有利于提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力。首先，企業(yè)在進(jìn)行各項(xiàng)財(cái)務(wù)決策之前，進(jìn)行細(xì)致合理的稅收籌劃有利于規(guī)范其行為，制定出正確的決策，使整個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資行為合理、合法，財(cái)務(wù)活動(dòng)健康有序運(yùn)行，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)良性循環(huán)；其次，籌劃活動(dòng)有利于促使企業(yè)精打細(xì)算、節(jié)約支出、減少浪費(fèi)，從而提高經(jīng)營(yíng)管理水平和企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益；再次，稅收籌劃是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程。稅收的法規(guī)、政策在一定時(shí)期內(nèi)有其一定的適用性、相對(duì)的規(guī)范性和嚴(yán)密性。企業(yè)要達(dá)到合法“節(jié)稅”的目的，必需依靠加強(qiáng)自身的經(jīng)營(yíng)管理、財(cái)務(wù)核算和財(cái)務(wù)管理，只有如此，才能使籌劃的方案得到最好實(shí)現(xiàn)。因此，開(kāi)展稅務(wù)籌劃也有利于規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算行為，加強(qiáng)財(cái)務(wù)核算尤其是成本核算和財(cái)務(wù)管理，促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理。

2、稅收籌劃的宏觀效應(yīng)

    第一，稅收籌劃有助于提高國(guó)家宏觀調(diào)控的效率。稅收是國(guó)家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、國(guó)民收入分配等的一個(gè)重要工具，納稅人的稅收籌劃過(guò)程，實(shí)際上也是一個(gè)接受?chē)?guó)家宏觀調(diào)控政策的過(guò)程。當(dāng)納稅人根據(jù)稅法中稅基與稅率的差別，根據(jù)稅收的各項(xiàng)優(yōu)惠、鼓勵(lì)政策，進(jìn)行投資、籌資、企業(yè)制度改革、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整等決策時(shí)，盡管在主觀上是為了減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)，但客觀上卻使自己的生產(chǎn)、消費(fèi)活動(dòng)在國(guó)家稅收經(jīng)濟(jì)杠桿的引導(dǎo)下，逐步走向了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力合理布局的道路，體現(xiàn)了國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策，有利于促進(jìn)資本的流動(dòng)和資源的合理配置。由此可見(jiàn)，納稅人的稅收籌劃愈周密，國(guó)家的稅收調(diào)控愈到位，這對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的積極作用要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于納稅人所獲得的減稅效益，這應(yīng)當(dāng)說(shuō)是一種“雙贏”的結(jié)局。

    第二，稅收籌劃有利于完善稅制，促使稅法質(zhì)量的提高。雖然稅收籌劃是對(duì)不完善、不成熟稅法的挑戰(zhàn)，但同時(shí)也是納稅人對(duì)國(guó)家稅法及有關(guān)稅收經(jīng)濟(jì)政策的反饋行為，對(duì)政府政策導(dǎo)向的正確性、有效性和國(guó)家現(xiàn)行稅法完善性的檢驗(yàn)。因此，納稅人的稅收籌劃行為指出了稅法建設(shè)和稅制改革的方向和具體方面。根據(jù)這些信息，國(guó)家可以改進(jìn)有關(guān)稅收政策和完善現(xiàn)行稅法，從而促使國(guó)家稅制建設(shè)向更高層次邁進(jìn)。

    第三，稅收籌劃有利于國(guó)家財(cái)政收入的長(zhǎng)期持續(xù)增長(zhǎng)。從短期來(lái)看，稅收籌劃使納稅人減輕了稅收負(fù)擔(dān)，從而導(dǎo)致了國(guó)家財(cái)政收入的下降。但從長(zhǎng)期來(lái)看，由于國(guó)家宏觀調(diào)控政策的落實(shí)、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，促進(jìn)了國(guó)民經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康的發(fā)展，而稅收法律制度的完善，提高了稅收征管的效率。所以，最終的結(jié)果是使國(guó)家財(cái)政收入隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、企業(yè)效益的提高而同步增長(zhǎng)。

    第四，稅收籌劃的推行，突出了稅法的權(quán)威性、嚴(yán)肅性，有利于增加稅收征管透明度。同時(shí)，由于第三方稅務(wù)代理等中介機(jī)構(gòu)的介入，形成了對(duì)企業(yè)和政府行為的并行監(jiān)督，使雙方能明智地采取合作態(tài)度，在法律規(guī)定范圍內(nèi)，恪守各自的權(quán)利和義務(wù)，有助于稅法公開(kāi)、公正地執(zhí)行。

三、稅收籌劃的啟示

    從我國(guó)目前稅收籌劃進(jìn)展的情況來(lái)看，稅收籌劃雖然引起了各界的廣泛關(guān)注，并且理論研究上得到了長(zhǎng)足的發(fā)展，然而稅收籌劃在實(shí)踐中的應(yīng)用并未廣泛展開(kāi)。

  1、對(duì)政府的啟示，具體是：

    第一，就降低偷稅的預(yù)期收益而言，可從下列三方面入手：

    （1）完善法律制度，降低需求方偷稅的預(yù)期收益；

    （2）建立有效的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)制度，降低需求方偷稅的預(yù)期收益；

    （3）提高稅收從業(yè)人員的報(bào)酬，降低供給方偷稅的預(yù)期收益。

    第二，就提高稅收違法的預(yù)期成本而言，應(yīng)從下列兩方面入手：

    （1）改革國(guó)有產(chǎn)權(quán)制度，建立多元化的產(chǎn)權(quán)制度體系，提高需求方偷稅的預(yù)期成本；

    （2）完善監(jiān)督機(jī)制，加大懲罰力度，有利于提高偷稅供求雙方的預(yù)期成本。

  2、對(duì)企業(yè)而言，應(yīng)積極開(kāi)展稅收籌劃，消除稅收隱患，挽回稅收損失，控制稅收風(fēng)險(xiǎn)，向政策要效益，向政府要效益。

    作者簡(jiǎn)介：朱榮喜，上海視野經(jīng)濟(jì)研究所稅收籌劃項(xiàng)目經(jīng)理  中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師，承擔(dān)近百家企業(yè)稅收籌劃咨詢(xún)，擁有豐富的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)。