求知注：此處已有新規(guī)定：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告  》國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)　五、關(guān)于籌辦期業(yè)務(wù)招待費(fèi)等費(fèi)用稅前扣除問(wèn)題：企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，可按實(shí)際發(fā)生額的60%計(jì)入企業(yè)籌辦費(fèi)，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除；發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，可按實(shí)際發(fā)生額計(jì)入企業(yè)籌辦費(fèi)，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。
（二）業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的稅務(wù)管理策略
由于業(yè)務(wù)招待費(fèi)用具有以上稅收風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)在一個(gè)會(huì)計(jì)年度中應(yīng)該加強(qiáng)本企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的管控，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下幾方面來(lái)進(jìn)行稅務(wù)管理。
1、應(yīng)明確業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的具體范圍。
在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中，招待費(fèi)具體范圍如下：
（1）因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而宴請(qǐng)或工作餐的開(kāi)支；
（2）因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要贈(zèng)送紀(jì)念品的開(kāi)支；
（3）因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而發(fā)生的景點(diǎn)參觀費(fèi)和及其它費(fèi)用的開(kāi)支；
（4）因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而發(fā)生的業(yè)務(wù)關(guān)系人員的差旅費(fèi)開(kāi)支。
一般來(lái)講，外購(gòu)禮品用于贈(zèng)送的，應(yīng)作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)，但如果禮品是納稅人自行生產(chǎn)或經(jīng)過(guò)委托加工，對(duì)企業(yè)的形象、產(chǎn)品有標(biāo)記及宣傳作用的，也可作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。同時(shí)要嚴(yán)格區(qū)分給客戶(hù)的回扣、賄賂等非法支出，對(duì)此不能作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)而應(yīng)直接作納稅調(diào)整。業(yè)務(wù)招待費(fèi)僅限于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的招待支出，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的職工福利、職工獎(jiǎng)勵(lì)、為企業(yè)銷(xiāo)售產(chǎn)品而產(chǎn)生的傭金、以及支付給個(gè)人的勞務(wù)支出都不得列支招待費(fèi)。
2、應(yīng)把年交際應(yīng)酬支出控制在企業(yè)年收入的0.83%以?xún)?nèi)。
根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但是最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的0.5%。假設(shè)Y代表實(shí)際的交際應(yīng)酬費(fèi)，X代表企業(yè)的當(dāng)年?duì)I業(yè)收入，T代表允許稅前扣除的交際應(yīng)酬費(fèi)，則T=60%Y…………………(1)
Y≤0.5%X………………（2）
由于這些公司的實(shí)際交際應(yīng)酬費(fèi)都往往超過(guò)營(yíng)業(yè)收入的0.5%這個(gè)最高限制，要有效控制這比支出，其最好支出額也只能達(dá)到0.5%X。根據(jù)上述公式（1）和公式（2），得出下面的公式：
T=60%Y=0.5%X…………（3）
整理公式（3），得出：Y=0.83%X………………（4）
從公式（4）我們可以看出，當(dāng)把年交際應(yīng)酬支出控制在企業(yè)年收入的0.83%以?xún)?nèi)時(shí)，企業(yè)可以不必每年進(jìn)行交際應(yīng)酬費(fèi)的大幅度納稅調(diào)增。因此，企業(yè)可以在年初制定一個(gè)計(jì)劃，并在每月結(jié)束時(shí)，對(duì)當(dāng)月以及以前月度的交際應(yīng)酬費(fèi)與營(yíng)業(yè)收入作對(duì)比，如果其比例超過(guò)0.83%，就要及時(shí)作出調(diào)整了。
3、注意業(yè)務(wù)招待費(fèi)用扣除的計(jì)算基數(shù)一般是年度的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其它業(yè)務(wù)收入和視同銷(xiāo)售收入三部分。
在納稅申報(bào)時(shí)，對(duì)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除，首先需要確定扣除的基數(shù)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]202號(hào)）第一條規(guī)定：“企業(yè)在計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等費(fèi)用扣除限額時(shí)，其銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入額應(yīng)包括《實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定的視同銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入額。”因此，企業(yè)計(jì)算年度可在企業(yè)所得稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，應(yīng)以上述規(guī)定的銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入即主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其它業(yè)務(wù)收入和視同銷(xiāo)售收入之和為基數(shù)計(jì)算確定。對(duì)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查增的收入，根據(jù)規(guī)定，銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入是納稅人的申報(bào)數(shù)，而不是稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查后的確定數(shù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)查增的收入應(yīng)在納稅調(diào)整增加額中填列，不能作為計(jì)算招待費(fèi)的基數(shù)。
4、從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)（包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等）業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅務(wù)處理的扣除基數(shù)包括投資收益。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2010]79號(hào)）第八條規(guī)定：“對(duì)從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)（包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等），其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，可以按規(guī)定的比例計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額?！被谠撘?guī)定，我們可以從以下幾個(gè)方面來(lái)理解：
第一，對(duì)于從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)，其被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)視為其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，可以作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除基數(shù)。
第二，計(jì)算基數(shù)僅包括從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入三項(xiàng)收入，不包括權(quán)益法核算的賬面投資收益，以及按公允價(jià)值計(jì)量金額資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)。
第三，股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入既然視為其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，同樣可以作為廣告宣傳費(fèi)的扣除基數(shù)。
5、企業(yè)利用外購(gòu)商品、禮品和土特產(chǎn)或利用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品來(lái)送人時(shí)的增值稅要分自產(chǎn)貨物和外購(gòu)貨物分別進(jìn)行處理。
（1）如果贈(zèng)人的是自產(chǎn)貨物，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第50號(hào)令》第四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶(hù)的下列行為，視同銷(xiāo)售貨物：將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其它單位或者個(gè)人。因此，該公司將自產(chǎn)的貨物作為禮品贈(zèng)人時(shí)應(yīng)該視同銷(xiāo)售繳納增值稅，購(gòu)進(jìn)該自產(chǎn)貨物時(shí)相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅也可以抵扣。
（2）如果贈(zèng)人的是外購(gòu)貨物，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào)）》第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十二條規(guī)定，個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。因此，該公司將購(gòu)進(jìn)的貨物作為禮品贈(zèng)人屬于《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào)）》中規(guī)定的用于個(gè)人消費(fèi)，所以其購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。如果購(gòu)進(jìn)時(shí)已經(jīng)抵扣，則在禮品贈(zèng)人時(shí)將已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行轉(zhuǎn)出。
6、企業(yè)利用外購(gòu)商品、禮品和土特產(chǎn)或利用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品來(lái)送人時(shí)，要依法扣繳個(gè)人所得稅和按照視同銷(xiāo)售進(jìn)行企業(yè)所得稅的年度納稅申報(bào)。
對(duì)于視同銷(xiāo)售，會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，往往有兩種方法：一種是會(huì)計(jì)上不按視同銷(xiāo)售處理，將發(fā)生的支出直接列入相關(guān)的成本費(fèi)用。例如企業(yè)將外購(gòu)商品用于市場(chǎng)推廣，直接計(jì)入銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）費(fèi)用，不通過(guò)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目核算。另一種是會(huì)計(jì)上按視同銷(xiāo)售處理。當(dāng)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，同時(shí)商品出庫(kù)，計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。對(duì)于第一種賬務(wù)處理，會(huì)計(jì)與稅法上會(huì)產(chǎn)生差異。按照《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》（國(guó)稅發(fā)[2008]101號(hào)）的規(guī)定，在填列企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，要進(jìn)行應(yīng)納稅所得額調(diào)整。第二種賬務(wù)處理不需要進(jìn)行調(diào)整。
企業(yè)將禮品用于業(yè)務(wù)招待費(fèi)在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)的具體做法是：第一，視同銷(xiāo)售行為中視同銷(xiāo)售收入應(yīng)在年度申報(bào)表附表三第二行作納稅調(diào)增，同時(shí)視同銷(xiāo)售成本在第21行作納稅調(diào)減。第二，按照業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出發(fā)生額的60%和銷(xiāo)售收入0.5%的部分按照孰低原則確定準(zhǔn)予稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，填入附表三第26行第二列。第三，將企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額大于準(zhǔn)予稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出的數(shù)額填入附表三第26行第三列。
7、應(yīng)注意的問(wèn)題
企業(yè)已經(jīng)將外購(gòu)或自制的禮品支出計(jì)入了管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)，可以在企業(yè)所得稅前扣除，在填表時(shí)，作視同銷(xiāo)售處理。那么，對(duì)應(yīng)的視同銷(xiāo)售成本必須填寫(xiě)扣除，符合稅法配比原則的要求。而管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除是企業(yè)費(fèi)用支出，與視同銷(xiāo)售成本扣除是兩種不同的扣除，不能理解為存在重復(fù)扣除問(wèn)題。