10月21日召開(kāi)的國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，完善研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。11月2日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、科技部就聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣政策的通知》（財(cái)稅[2015]119號(hào)文（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“119號(hào)文”），與原政策相比變化較多，可以享受優(yōu)惠政策的企業(yè)范圍和研發(fā)項(xiàng)目也明顯增多。

作為企業(yè)財(cái)務(wù)人員，我更加關(guān)注到“會(huì)計(jì)核算與管理”，相比于國(guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)和財(cái)稅[2013]70號(hào)文，有如下變化：

原政策要求企業(yè)享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠必須單獨(dú)設(shè)置研發(fā)費(fèi)用專(zhuān)賬，否則不得享受優(yōu)惠政策。

這次政策調(diào)整，只是要求按照國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度要求，按照研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助帳，輔助賬比專(zhuān)用賬簡(jiǎn)化得多，這樣對(duì)企業(yè)的核算管理更為簡(jiǎn)化。

有人問(wèn)，這個(gè)“專(zhuān)賬”和“輔助賬”是個(gè)什么東東？

因?yàn)樵跁?huì)計(jì)電算化逐步普及的時(shí)代，手工賬簿使用越來(lái)越少，大家使用的都是財(cái)務(wù)軟件中自帶的各種電子賬簿，有人找遍整個(gè)財(cái)務(wù)軟件也沒(méi)有找到“專(zhuān)賬”和“輔助賬”。雖然研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策新的操作辦法已經(jīng)出臺(tái)，但是還是有人分不清這“專(zhuān)賬”和“輔助賬”以及如何設(shè)置。

一、賬簿的分類(lèi)

賬簿按照性質(zhì)和用途分類(lèi)：日記賬、分類(lèi)賬和備查賬。當(dāng)然還有很多種分類(lèi)方法，比如按形式、按格式等分類(lèi)。

分類(lèi)賬又可以分為總分類(lèi)賬、明細(xì)分類(lèi)賬?？偡诸?lèi)賬簡(jiǎn)稱(chēng)總賬，明細(xì)分類(lèi)賬又可分為三欄式明細(xì)賬、多欄式明細(xì)賬、數(shù)量金額明細(xì)賬、項(xiàng)目核算明細(xì)賬等。

備查賬有時(shí)又稱(chēng)備查簿、臺(tái)賬等，是對(duì)日記賬和分類(lèi)賬起補(bǔ)充作用的，主要用于登記在日記賬和分類(lèi)賬未能登記和反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

到此，大家應(yīng)該明白了吧：輔助賬=備查賬！備查賬的內(nèi)容可以保羅萬(wàn)象，并不拘泥于會(huì)計(jì)記賬憑證的內(nèi)容，因此與記賬憑證沒(méi)有一一對(duì)應(yīng)的關(guān)系。

“專(zhuān)賬”呢？

此處的“專(zhuān)賬”可以理解為專(zhuān)門(mén)核算研發(fā)費(fèi)用的明細(xì)分類(lèi)賬，且必須按照規(guī)定要求進(jìn)行核算。

二、研發(fā)費(fèi)用的“專(zhuān)賬”是怎么設(shè)置和核算的

在電算化的情況下，原政策情況下研發(fā)費(fèi)用核算會(huì)計(jì)科目的設(shè)置應(yīng)該如下圖：

一級(jí)科目和二級(jí)科目均是按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行設(shè)置，三級(jí)科目則根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況同時(shí)結(jié)合國(guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)文、財(cái)稅[2013]70號(hào)文進(jìn)行設(shè)置，核算項(xiàng)目就使用科研項(xiàng)目名稱(chēng)或項(xiàng)目編號(hào)?？纯催@會(huì)計(jì)科目的設(shè)置，就知道有多復(fù)雜了！為什么要整這么復(fù)雜？因?yàn)閲?guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)文是有要求的，還要填寫(xiě)報(bào)送《項(xiàng)目費(fèi)用發(fā)生情況歸集表》，三級(jí)明細(xì)科目的名稱(chēng)都是來(lái)自于這個(gè)歸集表。

發(fā)生研發(fā)支出時(shí)：

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——XX費(fèi)用（XX項(xiàng)目）

——資本化支出——XX費(fèi)用（XX項(xiàng)目）

貸：銀行存款等

當(dāng)期，將費(fèi)用化支出轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”：

借：管理費(fèi)用——研發(fā)費(fèi)用

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——XX費(fèi)用（XX項(xiàng)目）

進(jìn)行所得稅年度申報(bào)和匯算清繳時(shí)，先按項(xiàng)目編制研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用發(fā)生情況歸集表；然后按稅法規(guī)定計(jì)算研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除金額。此步驟主要需要對(duì)會(huì)計(jì)核算的研發(fā)支出內(nèi)容進(jìn)行甄別，對(duì)于不屬于稅法規(guī)定可以加計(jì)扣除的項(xiàng)目，應(yīng)該予以剔除。

在所得稅年度申報(bào)申請(qǐng)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供下列報(bào)備資料：關(guān)于研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件、項(xiàng)目計(jì)劃書(shū)、組織編制文件（責(zé)任人、崗位、職責(zé)）和專(zhuān)業(yè)人員名單、項(xiàng)目費(fèi)用預(yù)算、項(xiàng)目相關(guān)的合同或協(xié)議、項(xiàng)目費(fèi)用發(fā)生情況歸集表、項(xiàng)目效用情況說(shuō)明書(shū)或研究成果報(bào)告、項(xiàng)目鑒定意見(jiàn)書(shū)（按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求）。

“專(zhuān)賬”核算研發(fā)費(fèi)用，要求一個(gè)項(xiàng)目一個(gè)“專(zhuān)賬”，費(fèi)用需要按照稅法規(guī)定的要求進(jìn)行歸集并填寫(xiě)《項(xiàng)目費(fèi)用發(fā)生情況歸集表》，是很復(fù)雜的。當(dāng)發(fā)生的支出有多個(gè)項(xiàng)目受益的，還要在不同項(xiàng)目之間進(jìn)行分?jǐn)?，比如總工程師參與多個(gè)項(xiàng)目的研發(fā)活動(dòng)，則總工程師的工資就要在多個(gè)項(xiàng)目之前進(jìn)行分?jǐn)偅駝t便不符合“專(zhuān)賬”核算的要求。

三、研發(fā)費(fèi)用的“輔助賬”將怎么變化

如果按照本次119號(hào)文精神，新政策下的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)將不需要“專(zhuān)賬”，只要輔助賬就行。如果使用電算化核算且已經(jīng)按照原政策進(jìn)行了“專(zhuān)賬”核算的，也可以繼續(xù)保留原核算方式和會(huì)計(jì)明細(xì)科目，也是滿(mǎn)足新政策要求的。如果是原來(lái)沒(méi)有進(jìn)行專(zhuān)賬核算或者新入圍研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的行業(yè)，現(xiàn)在就要設(shè)置“輔助賬”就行。

那么，“輔助賬”怎么設(shè)置呢？

與原政策相比，我認(rèn)為“研發(fā)支出”及其二級(jí)科目的“費(fèi)用化支出”、“資本化支出”按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍然應(yīng)該予以保留，變化的主要是三級(jí)明細(xì)科目。三級(jí)明細(xì)科目的設(shè)置可以參照119號(hào)文件規(guī)定的“允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用”的具體范圍所列舉的費(fèi)用名稱(chēng)來(lái)設(shè)置，這樣也最大限度保持了會(huì)計(jì)核算與稅法要求的一致性。

對(duì)于項(xiàng)目核算是否保留，已經(jīng)是屬于企業(yè)自己的選擇了。如果不保留項(xiàng)目核算的，那么就建立一個(gè)分項(xiàng)目的備查簿——輔助賬。假如我們?cè)O(shè)置了一個(gè)“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——人工費(fèi)用”的科目，而沒(méi)有進(jìn)行項(xiàng)目核算，那么當(dāng)年所有項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用化人工費(fèi)用都必然在這個(gè)科目下面，新政策下如果沒(méi)有進(jìn)行項(xiàng)目核算的話(huà)，只需要在輔助賬上分項(xiàng)目注明就行了。

甚至，如果企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目不多或費(fèi)用發(fā)生頻率較低的，面對(duì)可以加計(jì)扣除的“其他相關(guān)費(fèi)用”不想設(shè)置太多太復(fù)雜的會(huì)計(jì)科目核算，仍然可以按一般會(huì)計(jì)核算進(jìn)行。比如研發(fā)人員為研發(fā)而發(fā)生的“差旅費(fèi)”不想單獨(dú)設(shè)置會(huì)計(jì)科目，而仍然在“管理費(fèi)用——差旅費(fèi)”下面核算，此時(shí)只需要在輔助賬上按項(xiàng)目進(jìn)行單獨(dú)登記一筆，也是滿(mǎn)足新政策規(guī)定的“設(shè)置輔助賬”。同樣，還有很多費(fèi)用，比如“五險(xiǎn)一金”等，如果在原政策情況下，就必須按照研發(fā)項(xiàng)目“專(zhuān)賬”核算，而在新政策情況下可以不用單獨(dú)設(shè)置這樣的會(huì)計(jì)科目了，只需要在“輔助賬”上歸集每個(gè)研發(fā)項(xiàng)目所分?jǐn)偟馁M(fèi)用就行了。

119號(hào)文新政策中去掉了“專(zhuān)門(mén)化”，比如研發(fā)用設(shè)備和儀器，沒(méi)有再?gòu)?qiáng)調(diào)“專(zhuān)門(mén)化”，這是符合企業(yè)實(shí)情的。企業(yè)設(shè)備和儀器可能既用于研發(fā)也用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，按照新政策只需要合理分?jǐn)倸w集用于研發(fā)的折舊費(fèi)就可以，并不需要改變?cè)瓉?lái)的核算方式或折舊費(fèi)計(jì)入的會(huì)計(jì)科目。

利用輔助賬進(jìn)行研發(fā)支出的專(zhuān)門(mén)登記、歸集，也是一種分別核算，也是可以達(dá)到準(zhǔn)確、合理歸集各項(xiàng)費(fèi)用支出的。所以說(shuō)，新政策簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)核算。

因此，相對(duì)于原政策的“專(zhuān)賬”而言，研發(fā)支出的“輔助賬”就要簡(jiǎn)單一些。但是，簡(jiǎn)單并不意味著就是按規(guī)定核算。比如研發(fā)領(lǐng)用的原輔材料和生產(chǎn)領(lǐng)用的原輔材料必須從領(lǐng)料源頭處就要嚴(yán)格分開(kāi)，領(lǐng)料單要分開(kāi)，核算更要分開(kāi)，不能領(lǐng)料單不分、核算也不分僅僅是在輔助賬上隨便的登記一筆XX項(xiàng)目研發(fā)耗用材料XX元。

所以，企業(yè)財(cái)務(wù)人員在對(duì)待研發(fā)支出加計(jì)扣除新政策時(shí)，一定要嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定核算，審慎地對(duì)待，對(duì)于研發(fā)支出和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)容易混淆的支出，反而應(yīng)在一開(kāi)始就“專(zhuān)賬”核算，降低后期稅務(wù)核查的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，最好辦法是“專(zhuān)賬”與“輔助賬”相結(jié)合進(jìn)行核算研發(fā)支出。